Společnosti čas od času poskytují půjčky svým společníkům. A naopak například v době finanční krize či přechodného nedostatku zakázek mohou společníci finančně podpořit vlastní společnost. S touto situací se musí následně vypořádat jejich účetní. Že tato problematika vůbec není jednoduchá, ukazuje čtenářský zájem o toto téma i nejednotnost názorů účetních.
Rozdíl mezi úvěrem a půjčkou
Nejprve je nutné pochopit základní rozdíl mezi úvěry a půjčkami poskytovanými mezi společností s ručením omezeným a jejími společníky. Právní odlišnosti uvažovaných vztahů osvětluje následující tabulka.
| Půjčka | Úvěr |
|---|---|
| Smlouva o půjčce je upravena občanským zákoníkem | Smlouva o úvěru je upravena obchodním zákoníkem |
| Smlouvu může uzavřít podnikatel i nepodnikatel | Smlouvu může uzavřít podnikatel i nepodnikatel |
| Peníze musí být přímo poskytnuty dlužníkovi – nikoliv např. ve formě úhrady dlužníkova závazku | x |
| Poskytnutí a splácení – hotovostní i bezhotovostní | Poskytnutí a splácení – hotovostní i bezhotovostní |
| Může být i bezúročná | Musí být vždy sjednán úrok |
Jak upozorňují daňoví poradci ze společnosti MIVO, v souvislosti s v praxi běžným bezhotovostním poskytováním půjček nelze opomenout rozhodnutí Nejvyššího soudu 32 Cdo 922/2007 ze dne 24. května 2007. Nejvyšší soud (NS) došel ke dvěma kontroverzním závěrům: Že půjčku není možné poskytnout bezhotovostně, a dále, že peněžní prostředky lze na základě smlouvy o půjčce přenechat pouze dlužníkovi, nikoliv třetí osobě.
Výklad NS byl založen na skutečnosti, že obchodní zákoník při definici smlouvy o úvěru používá pojem „peněžní prostředky“, zatímco občanský zákoník v souvislosti s půjčkou hovoří o pojmu „peníze nebo jiné druhově určené věci“. A tyto „peníze“ NS vymezil jako pouze hotovostní peníze – bankovky a mince. Čtěte také: Potřebujete peníze na podnikání? Pozor, úvěr není půjčka
Následovala obsáhlá diskuse v odborné veřejnosti. Mimo jiné také proto, že existuje i jiné rozhodnutí NS (28 Cdo 3790/2008), které bezhotovostní poskytnutí půjčky naopak připustilo. Předmětem tohoto příspěvku není primárně rozbor rozhodnutí NS znemožňujícího poskytování bezhotovostních půjček, je však k němu třeba zaujmout stanovisko. My se přikláníme k názoru, že půjčka může být poskytována hotovostně i bezhotovostně,
sdělují daňoví poradci Jana Vítková a Jan Molín.
Argumenty jsou zejména tyto:
- peníze a peněžní prostředky jsou v právní praxi chápány jako totožný pojem, je to v obou případech aktivum (ač ve dvou různých formách – hotovostní nebo bezhotovostní),
- vedlejším (a NS jistě nezamýšleným) efektem by, v případě jazykového výkladu, že peníze jsou pouze bankovky a mince, bylo znemožnění uzavírat půjčky na hodnoty vyšší než 15 000 EUR, neboť bychom hotovostními převody vyšších částek porušovali zákon o omezení plateb v hotovosti („poskytovatel platby, jejíž výše překračuje částku 15 000 EUR (dále jen „limit“) je povinen provést platbu bezhotovostně“…).
Společník společnosti versus společnost společníkovi
A nyní tedy k meritu dotazu, tj. úročení a zdanění úroků z úvěrů a půjček. Oslovení daňoví poradci upozorňují, že v tomto článku jde o daňový rozbor pouze pro specifickou situaci, kdy jsou půjčka nebo úvěr sjednávány mezi společníkem (fyzickou osobou) a společností. Čtěte také: Chcete podnikatelský úvěr? Banky se o vás poperou
Půjčka společníka společnosti
Pokud společník půjčuje své společnosti, výše úroků může být v rozmezí 0 až cena peněz obvyklá na trhu. Jestliže budou úroky vyšší, nemůže si je společnost v souladu s klíčovým ustanovením § 23 odst. 7 uplatnit jako daňový náklad. V uvedeném rozmezí budou úroky daňovým nákladem společnosti při respektování § 25 odst. 1 písm. w a § 25 odst. 3. Problém s daňovou uznatelností úroků nastává, jestliže hodnota půjčky (resp. úhrn půjček) přesáhne čtyřnásobek vlastního kapitálu společnosti. To platí podle daňových poradců ze společnosti MIVO i pro úvěry zmíněné níže.
Současně třeba mít na paměti ustanovení § 24 odst. 2 písm. zi, tj. že úroky jsou daňově uznatelným nákladem společnosti pouze v případě, pokud byly zaplaceny. Toto se týká i situace, kdy věřitelem je společník – fyzická osoba, která nevede účetnictví.
Z hlediska věřitele (tedy společníka) je přijatý úrok zdanitelným příjmem podle § 8, tzn. příjem z kapitálového majetku. Společnost při jeho výplatě nesráží srážkovou daň.
Z hlediska dlužníka potom zvolením nižšího než obvyklého úroku nedochází k povinnosti dodaňovat (přiznávat) hodnotu rozdílu mezi dohodnutým a obvyklým úrokem. Kontrakt je chápán tak, že volbou nižšího (žádného) úroku společník legálně podporuje společnost, skrze kterou podniká. Jeho zdanitelným příjmem bude potom o to vyšší zisk generovaný společností,
upřesňuje Molín a Vítková. Dodávají, že stejně tak bylo odbornou veřejností a státní správou již v polovině 90. let ustaveno, že z hlediska společnosti v případě nižšího než obvyklého úroku (u půjčky) nejde o jiný majetkový prospěch podléhající dani darovací.
Úvěr společníka společnosti
Platí vše výše uvedené o půjčce společnosti. Ovšem úrok musí být na rozdíl od půjčky stanoven. Úvěr nemůže být bezúročný.
Společnost půjčuje společníkovi
Jak doporučili oslovení odborníci, výše úroku (úrokové sazby) by vždy měla být v ceně obvyklé. Úroky jsou zdanitelným výnosem společnosti, o kterém společnost povinně účtuje, i když dosud nebyly přijaty, tj. uhrazeny společníkem. Pokud by úrok nebyl sjednán na úrovni ceny obvyklé, mohl by správce daně mimo jiné postupovat podle ustanovení § 23 odst. 7 (při splnění definice tzv. spojených osob) a zvýšit základ daně o rozdíl mezi sjednaným a obvyklým úrokem. Jestliže se tedy úroky sjednané mezi spojenými osobami nebudou lišit od cen sjednaných mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích, bude vše daňově v pořádku. Čtěte také: Při žádosti o provozní úvěr často rozhoduje cash-flow firmy
Společnost poskytuje společníkovi úvěr
Opět platí to, co již bylo popsáno o předchozím případu (půjčka společnosti společníkovi).
A jak stanovit úrok obvyklý?
Pro stanovení úroku se již nepoužívá úrok v pevně dané výši 140 % diskontní sazby. Obvyklou cenu peněz či obvyklým úrokem je možné vymezit jako úrok, který by byl sjednán mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek. Jana Vítková a Jan Molín doporučují například disponovat nabídkou banky (popř. jiného subjektu) týkající se obdobné výše úvěru (půjčky), splatnosti, zajištění atp. To ostatně potvrzuje i Jindřich Mejvald, vedoucí oddělení daně z příjmů právnických osob Finančního ředitelství v Praze: Pokud společnost a společník uzavřou smlouvu o úvěru, kde bude sjednán úrok ve výši úroku poskytujícího bankou v místě sídla dlužníka v době uzavření smlouvy (s přihlédnutím k délce úvěru), je tento postup v souladu se zákonem o daních z příjmů i obchodním zákoníkem.
Dodává, že pro případnou daňovou kontrolu musí být pak daňový subjekt schopen prokázat onu výši úroku poskytovaného bankou v daném místě a čase. To zcela jistě nebude činit potíže. Banky v současné době veřejně prezentují své úvěry včetně podmínek, za kterých je poskytují.
Dílčím vodítkem pro zjištění ceny peněz na trhu může být například také statistika publikovaná Českou národní bankou, aktuálně viz např. publikace Měnová statistika ze září 2010 (viz tabulka 10, bod 4.).
Obchodněprávní konsekvence
V praxi je však častým případem, kdy společník společnosti s ručením omezeným je současně jednatelem, popř. členem orgánu takové společnosti. Tady je nutné postupovat rovněž v souladu s ustanovením § 196a odst. 1 obchodního zákoníku. Společnost totiž může uzavřít smlouvu o úvěru nebo půjčce s jednatelem, členem dozorčí rady, prokuristou nebo jinou osobou, která je oprávněna jménem společnosti takovou smlouvu uzavřít, nebo osobami jim blízkými, jen s předchozím souhlasem valné hromady a jen za podmínek obvyklých v obchodním styku.
Na článku spolupracovali Jana Vítková a Jan Molín, daňoví poradci společnosti MIVO s.r.o.
Foto: www.isifa.com
