Hlavní navigace

Znamená rozsudek Nejvyššího správního soudu, že lze podávat přiznání v PDF?

Daniel Morávek

Finanční správa tvrdí, že rozsudek Nejvyššího správního soudu nemá dopad na stávající povinnosti podnikatelů. S tím ale někteří odborníci nesouhlasí.

Doba čtení: 7 minut

Ani oni se však plně neshodnou, co přesně rozsudek NSS znamená v praxi. V čem jsou však zajedno, je skutečnost, že povinnosti pro poplatníky musí být ukládány zákonem, který může k provedení zmocnit například ministerstvo k vydání vyhlášky. To nyní ale neplatí, finanční správa totiž stanovuje formát a strukturu datových zpráv pouhým oznámením příslušných údajů na svých webových stránkách.

V roce 2012 bylo přiznání v PDF v pořádku

Nejvyšší správní soud (NSS) před několika dny rozhodl ve prospěch firmy Punktum, která se dostala do sporu s finanční správou ohledně možného formátu daňového přiznání. Společnost Punktum podala v roce 2012 přiznání k DPH za druhé čtvrtletí roku datovou schránkou ve formátu PDF. Finanční správa toto podání odmítla, označila je za neúčinné a trvala na tom, že buď bude podáno v listinné podobě (vytištěné na papíře), nebo elektronicky, ale jen ve formátu XML. Celý případ skončil u soudů, které ale opakovaně daly za pravdu firmě Punktum. Finanční správa se nicméně neustále odvolávala a nakonec podala i kasační stížnost k NSS. I NSS se ale přiklonil na stranu firmy.

Podle NSS byl i formulář ve formátu PDF schopen splnit svoji funkci po obsahové stránce úplně stejně jako papírová podoba formuláře, se kterou zákon běžně počítá, a proto uzavřel, že finanční úřad neměl právo vyzvat plátce k opravě, ale měl údaje ze souboru vložit do svého systému ručně. Účinky pro správu daní, tedy poskytnutí správci daní takového souboru informací v předem určené struktuře, že s ním správce daně může dostatečně jednoduše pracovat a může se spolehnout aspoň v základní rovině na jeho přesnost a spolehlivost, je i u podání ve formátu „*.pdf" bez jakýchkoli pochyb zajištěna, píše se v rozsudku soudu.

Podle Tomáše Hajduška, vedoucího sekce správy daní Komory daňových poradců ČR, byla absurdnost postupu finanční správy – vytištěné poštou to od vás vezmeme, poslané v PDF datovou schránkou ne – zřejmá každému, jen úředníkům z finančního úřadu nikoli. Nad postupem finanční správy se pozastavuje i daňový právník Michal Hanych, vlastník poradenské společnosti SimpleTax. Stát je tu pro občany, ne naopak. Přijde mi proto absurdní, že i přes přesvědčivé zdůvodnění už na úrovni rozhodnutí krajského soudu finanční správa přistupuje raději ke kasační stížnosti. Než aby uznala, že nebyla vstřícná a podané přiznání mohla běžně zpracovat, uvedl serveru Podnikatel.cz Hanych.

Podle finanční správy se zákony již změnily

Co se týče dopadů rozsudku do současnosti, odborníci se ale úplně neshodnou. Podle finanční správy nemá rozsudek do stávající praxe dopad. V roce 2012 totiž nebyla zákonem stanovena povinná elektronická podoba daňového přiznání plátce DPH. Od 1. ledna 2014 se ale do zákona dostal paragraf o povinné elektronické formě podání pro plátce DPH a od 1. ledna 2015 o povinné elektronické formě pro další skupiny daňových subjektů (zejména majitele zpřístupněných datových schránek).

Plátce DPH tak dnes již nemá volbu, zda učiní daňové přiznání na papírovém formuláři či elektronicky, na rozdíl od roku 2012. Proto vyjádření Nejvyššího správního soudu, že soubor formátu PDF je schopen „splnit svoji funkci po obsahové stránce úplně stejně jako jiná technická podoba formuláře, se kterou naopak zákon výslovně počítá (formulář v papírové, tedy listinné podobě)“, nelze prakticky aplikovat na většinu současných případů, tvrdí v prohlášení finanční správa.

Dá se i nyní přiznání podávat v PDF? Odborníci se neshodnou

Nyní je v § 72 odst. 4 daňového řádu stanoveno, že pokud někdo podává tzv. formulářová podání (tj. hlavně daňová přiznání) elektronicky, musí tak učinit výhradně ve formátu, který stanoví finanční správa. Podle Tomáše Hajduška ale rozsudek doléhá i na stávající úpravu. V bodech 34 a 35 rozsudku je jasně stanoveno, že formát XML a jeho strukturu nelze stanovit rozhodnutím anonymního úředníka finanční správy, které bude zveřejněno kdesi na internetu, ale výhradně formou vyhlášky ministerstva financí. Z toho plyne, že dosavadní způsob stanovování náležitostí elektronických daňových přiznání je neústavní a hrozí, že se zboří jako domeček z karet, pokud jej někdo znova u soudu napadne, uvedl serveru Podnikatel.cz Hajdušek.

Jak dále upřesnil Hajdušek, závěry rozsudku dle jeho názoru znamenají, že OSVČ (či jakýkoliv občan) bez datové schránky může podávat daňová přiznání ve formátu PDF mailem na internetovou adresu, kterou je každý finanční úřad povinen zveřejnit, pokud samotné PDF nebo mail opatří zaručeným elektronickým podpisem. Výjimkou jsou podle Hajduška podání v oblasti DPH (přiznání, kontrolní hlášení, souhrnná hlášení atd.), u kterých je speciálním ustanovením pro všechny plátce (§ 101a ZDPH) vyžadováno dodržení formátu XML a stanovené struktury.

Ptejte se odborníka v poradně Daně z příjmů a DPH
Ing. Tereza Lichovníková
poradkyně pro daně

Také daňový analytik Jan Molín ze společnosti MIVO se domnívá, že se se závěrem finanční správy, že rozsudek nemá dopad do stávající praxe, nelze ztotožnit. NSS podle mého názoru jednoznačně stanovuje, že vydání takového aktu je obecně jediným možným způsobem, jak lze formát XML a jeho strukturu závazně stanovit. Důvody pro tento požadavek navíc NSS vysvětluje jak v bodě 34, tak v bodě 35, připojil se Jan Molín.

Sám Molín by ale s ohledem na reakci finanční správy na judikát NSS nedoporučoval, aby podnikatelé přestali podávat daňová tvrzení ve formátu xml. Nicméně se domnívám, že v případě, že by byla podnikateli udělena sankce za nedodržení elektronické formy podání, by byla reálná šance na výhru při případném soudním přezkumu, domnívá se Molín.

Body 34 a 35 rozsudku Nejvyššího správního soudu

[34] Pouze na okraj je proto vhodné dodat, že dosavadní judikatura Nejvyššího správního soudu (viz zejména již výše zmíněné rozsudky č. j. 6 Ads 32/2014 – 37 a 9 Ads 177/2016 – 89) nezpochybnila, ale ani výslovně neaprobovala postup orgánů výkonné moci spočívající v tom, že formát a strukturu datových zpráv stanoví oznámením příslušných údajů zejména na svých webových stránkách, a nikoli vydáním podzákonného obecně závazného normativního aktu (nařízení vlády, vyhlášky ministerstva či jiného orgánu). Vydání takového aktu je ovšem obecně vzato (vedle opatření obecné povahy, jež mají podle převažujícího mínění doktríny specifickou povahu) jediný způsob, jakým může výkonná moc k provedení zákona a v jeho mezích stanovovat abstraktní pravidla chování neurčitému okruhu osob (viz čl. 78 a 79 odst. 3 Ústavy). Recentní legislativní praxe, konkrétně v oblasti sportu a vysokého školství, bere požadavek ústavně předepsané formy takového jednání výkonné moci – zcela správně – vážně. V zákonech výslovně uvádí, že formát a strukturu datové zprávy stanoví příslušný orgán vyhláškou [viz § 3a odst. 9 zákona č. 115/2001 Sb., o podpoře sportu, ve znění zákona č. 230/2016 Sb.; viz též § 87 odst. 1 písm. g) body 2. a 4., § 87b odst. 4 a § 90b odst. 3 zákona č. 111/1998 Sb., o vysokých školách a o změně a doplnění dalších zákonů (zákon o vysokých školách), ve znění zákona č. 137/2016 Sb.]. 

[35] Trvání na tom, že při provádění zákona smí být, stanovují-li se pravidla chování vůči neurčitému okruhu osob, použity pouze Ústavou taxativně definované typy podzákonných legislativních nástrojů, má přitom podobné důvody jako důvody pro výhradu 2 Afs 25/2015 – 42 zákona (čl. 2 odst. 3 a 4 Ústavy , čl. 2 odst. 2 a 3 a čl. 4 odst. 3 Listiny a další zvláštní ustanovení zejména Listiny týkající se omezení základních práv a svobod) při stanovení povinností (srov. k tomu v nejnovější judikatuře Ústavního soudu zejména body 105 a násl. v jeho nálezu ze dne 12. 12. 2017, sp. zn. Pl. ÚS 26/16 ). Akty vydávané podle čl. 78 a čl. 79 odst. 3 Ústavy jsou jednak publikovány v úředních sbírkách, které poskytují patřičnou míru jistoty o tom, co je platným právem. Jednak i ony jsou vydávány jistou formou legislativního procesu, byť podstatně jednodušší než zákony. Tím je zajištěn patřičný stupeň jejich ústavní a demokratické legitimity jakož i obsahové správnosti a proporcionality vůči adresátům (při plnění informačních povinností vůči státu zejména přimě řenosti nároků kladených na jednotlivce ohledně časových, finančních, odborných, typicky softwarových, a jiných nákladů na plnění těchto povinností).

S přímými dopady rozsudku dnešních povinností ale nesouhlasí Michal Hanych. Ani v případě, že by otázka stanovování formátu a struktury správcem daně došla k Ústavnímu soudu a ten příslušné ustanovení zrušil, nemyslím si, že by došlo k něčemu dramatickému. Naposledy v případě EET ponechal Ústavní soud zrušené prováděcí nařízení v platnosti až do 31. prosince 2018. Zřejmě by se zachoval stejně i v obdobném případě a ponechal by zákonodárci dost prostoru, aby změnil zákon a mezitím by se dosud používané formuláře používaly nadále, domnívá se Hanych.

EBA Tip v článku Rondo

Náležitosti podání musí stanovit zákon nebo vyhláška

I Hanych nicméně připouští, že velkým problémem zůstává fakt, že neexistuje žádná evidence verzí příslušných xml souborů a jejich vydávání je zcela nepřezkoumatelné. Povinnosti by měly být ukládány zákonem, který sice může k provedení zmocnit například ministerstvo k vydání vyhlášky. Ale náhodné a veřejně nepřezkoumatelné stanovování povinností pro velký okruh subjektů anonymním úředníkem je problematické, komentoval Hanych.

Komora daňových poradců ČR přitom na tuto skutečnost, tedy, že je nutné stanovit náležitosti podání alespoň vyhláškou, upozorňuje ministerstvo a finanční správu dlouhodobě. V konečném důsledku totiž adresu elektronické podatelny a formát a strukturu neurčují jednotlivé finanční úřady, ale anonymní úředník GFŘ, když to umístí někam na internet finanční správy. Každý subjekt tak aby tu neznámou adresu znal a každý den sledoval, zda tam dochází ke změnám. To je naprosto neudržitelný stav, který je dle našeho názoru v rozporu s ústavními principy ukládání konkrétních povinností občanům ze strany státu. NSS má stejný názor – viz citace z bodu 34 rozsudku, uzavřel Hajdušek.