Účetní jednotky musí vést účetnictví tak, aby účetní závěrka, která se na základě úplného účetnictví sestavuje, podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky. V případě, že je možný výklad zákona více způsoby nebo existuje více účetních řešení, je účetní jednotka povinna aplikovat účetní předpisy tak, aby bylo zajištěno věrnějšího a poctivějšího zobrazení.
Ve specifických případech vydává Národní účetní rada (dále jen „NÚR“) interpretace, které konkretizují specifické účetní případy a postupy při jejich účtování.
Co se dozvíte v článku
Interpretace národní účetní rady
Národní účetní rada je nezávislá instituce, která slouží k podpoře odborné způsobilosti a profesní etiky při rozvoji účetních profesí. V rámci činnosti Národní účetní rady vydává tato organizace interpretace, které vyjadřují odborný názor NÚR. Cílem interpretací je zajištění jednotného a vhodného používání zákona o účetnictví a ostatních právních předpisů.
Díky vydaným interpretacím dochází k formulaci optimálních postupů v oblasti účetnictví a účetního výkaznictví. Nutno však upozornit, že interpretace nejsou závazným právním předpisem, ale jedná se o soubor doporučených postupů, jak k aplikaci zákona přistupovat.
I-47 – Přijaté zálohy v cizí měně
Nejnovější schválenou interpretací je interpretace I-47, která se zabývá přijatými zálohami v cizích měnách. Zákon o účetnictví stanovuje povinnost účetním jednotkám vést účetnictví v české měně. V případě, že existují závazky a pohledávky, případně jiná vymezená aktiva a pasiva v cizí měně, musí účetní jednotky současně uvádět i cizí měnu. Jedná se o tzv. cizoměnové transakce.
V souvislosti s aktivy a pasivy v cizí měně je účetní jednotka vystavena kurzovému riziku. Pakliže dojde k odlišnému časovému úseku mezi zaúčtováním účetního případu a úhrady, dochází ke kurzovému rozdílu, pokud je rozdílný i kurz měny. Účetní jednotka tak při úhradě vykáže mimo jiné kurzový rozdíl, který při dané transakci vznikne. Může se jednat o kurzový zisk nebo o kurzovou ztrátu. Kurzové rozdíly potom ovlivňují finanční výsledek hospodaření.
Kdy se vystavuje účetní jednotka kurzovému riziku?
V interpretaci je upozorněno na to, že kurzovému riziku se vystavuje účetní jednotka v případě, kdy v souvislosti s cizoměnovými aktivy nebo pasivy je v budoucnu očekáváno vypořádání platbou v peněžních jednotkách. V důsledku vývoje měnového kurzu má tak tento kurz vliv na výši budoucích prostředků, které budou přijaty nebo vynaloženy na očekávanou úhradu.
Kurzové riziko se však netýká takových cizoměnových transakcí, které do budoucna nevyjadřují očekávaný peněžní tok. Jako příklad je v interpretaci uveden například pozemek, zásoby, náklady příštích období, výnosy příštích období nebo uhrazené přijaté zálohy, které nebudou v budoucnu vráceny.
Současná právní úprava nedefinuje cizoměnová aktiva a pasiva, s nimiž je spojen pevný nebo jasně determinovaný budoucí peněžní tok. Z toho důvodu dochází k tomu, že nejsou jasně stanovena obecná pravidla, která by byla použita účetními jednotkami pro kurzové přepočty cizoměnových položek.
Přijaté zálohy v cizí měně
Přijaté zálohy v cizí měně jsou v rozvaze vykazovány jako závazky. Zákon o účetnictví stanovuje povinnost účetním jednotkám ocenit majetek a závazky ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, ke kterému se sestavuje účetní závěrka. Povinnost přeceňovat se však vztahuje pouze na některý majetek a závazky, a to ty, které definuje zákon o účetnictví v § 4 odst. 12.
V tomto paragrafovém znění zákon stanoví, že „účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví v peněžních jednotkách české měny. V případě pohledávek a závazků, podílů na obchodních korporacích, práv z cenných papírů a zaknihovaných cenných papírů (dále jen „cenný papír“) a derivátů, cenin, pokud jsou vyjádřeny v cizí měně, a cizích měn, jsou účetní jednotky povinny použít současně i cizí měnu; tato povinnost platí i u opravných položek, rezerv a technických rezerv, pokud majetek a závazky, kterých se týkají, jsou vyjádřeny v cizí měně“.
Interpretace pak v popisovaných problémech uvádí, že k okamžiku dodání souvisejícího aktiva nebo poskytnutí služby „dochází k zúčtování zálohy, tj. k uskutečnění účetního případu, při němž dochází opět ke kurzovému přepočtu a k vykázání kurzových rozdílů ve finančním výsledku hospodaření. Ocenění výnosu ve výkazu zisku a ztráty je tak vyjádřeno v peněžních jednotkách české měny s použitím měnového kurzu platného k okamžiku naplnění podmínek pro uznání výnosu“.
Cíle interpretace I-47
Cílem interpretace I-47 je stanovení účetního řešení pro vykazování přijatých záloh v cizí měně v účetní závěrce. Interpretace zodpovídá odpovědi na otázky, co je podstatou přijaté zálohy, kdy je přijatá záloha považována za závazek a kdy nikoli, kde se v rozvaze vykazuje záloha, která není považována za závazek, a kdy se k přijaté záloze vykazují kurzové rozdíly.
Přijaté zálohy vznikají jako důsledek uzavřené transakce, ať už se jedná o prodej zboží, výrobků nebo služeb. V případě přijaté zálohy dochází k peněžní platbě před vlastní realizací prodeje. Obecně platí, že prodejní cenu je možné uhradit při dodání zboží nebo poskytnutí služby, v čase po dodání (tj. prodej s odloženou splatností) nebo v době před dodáním. Přijatá zálohová platba je tak považována za samostatnou dílčí část prodejní ceny.
Přijaté zálohy před dodáním aktiva
Pokud je pravděpodobné, že dojde k dodání aktiva, je přijatá záloha považována za dílčí část prodejní ceny aktiva nebo služby sjednané v cizí měně, a proto se nejedná o závazek vyjádřený v cizí měně, který by měl být předmětem přepočtu k rozvahovému dni. Účetní jednotka vykazuje tento zůstatek v peněžních jednotkách české měny v hodnotě stanovené kurzovým přepočtem k datu poskytnutí peněžních prostředků. Taková záloha by měla být vykazována jako výnos příštích období. Část prodejní ceny, která nebyla uhrazena před dodáním aktiva nebo poskytnutím služby, představuje další dílčí část prodejní ceny, o níž účetní jednotka účtuje v době realizace prodejní transakce, kdy nedochází souběžně k přepočtu částky přijaté zálohy.
Pokud předchází realizaci více směnných transakcí, u kterých nabíhá zůstatek přijatých plateb, přiřadí se každé transakci příslušný měnový kurz, který je určen k přepočtu výše zálohové platby, protože je tato považována za samostatnou část prodejní ceny.
Přijaté zálohy před vyúčtováním
Pokud se jedná o přijaté zálohy, ke kterým dochází souběžně s probíhající dodávkou – například při prodeji energií, kdy následně bude tato dodávka vyúčtována, jedná se o zálohy, které nejsou důsledkem uzavření prodejní transakce při níž platba předchází vlastní realizaci prodeje, a účetní jednotka vykazuje tyto přijaté platby průběžně ve výnosech.
K rozvahovému dni pak účetní jednotka odhadne výši očekávaného vyrovnání – tj. například konečného dodání energií tak, aby výše výnosů odpovídala předpokládanému plnění. Souvztažně s upravenými výnosy vykáže účetní jednotka pohledávku nebo závazek v cizí měně.
Přijaté zálohy s předpokladem jejich navrácení
Pokud prodávající předpokládá, že v souvislosti s přijatou zálohou nedojde k dodání zboží nebo poskytnutí služby a tato přijatá záloha bude navrácena, představuje tato přijatá záloha závazek a jako závazek se také vykazuje v rozvaze. Tento závazek se k rozvahovému dni bude přeceňovat a z této přijaté zálohy tak vzniká kurzový rozdíl.
