Novela zákona o účetnictví a nový pohled na vymezení účetní závěrky

Co je to účetní závěrka

Stávající znění zákona o účetnictví definuje účetní závěrku, příp. konsolidovanou účetní závěrku, jako výstup z účetnictví (finální výstup) a je považována za nejvýznamnější účetní dokument. Cílem vedení účetnictví, mezi jehož jednotlivé prvky patří například oceňování, účtování účetních případů a plnění dalších povinností, které ukládá zákon o účetnictví, směřují k jednomu cíli, a to sestavení účetní závěrky tak, aby podávala věrný a poctivý obraz.

Výkladové problémy dle současného zákona

Jak je již zmíněno výše, současné znění zákona definuje účetní závěrku, příp. konsolidovanou účetní závěrku. Za účetní závěrku je považována účetní závěrka účetní jednotky a za konsolidovanou účetní závěrku je považována účetní závěrka konsolidačního celku.

V důvodové zprávě se uvádí, že dle současného znění zákona je ve výkladu komplikace, protože pro výše uvedené pojmy neexistuje jeden společný, obecný pojem, který by zahrnoval jak účetní závěrku, tak konsolidovanou účetní závěrku. Výkladové problémy vznikají zejména v případě, kdy je pojem účetní závěrka považován za jakési obecné označení, a tak není vždy zcela zřejmé, zda se v zákoně hovoří o účetní závěrce nebo konsolidované účetní závěrce.

Definice účetních závěrek dle současného zákona o účetnictví

Účetní závěrka je aktuálně definována v § 18 zákona o účetnictví a to poměrně obecně. Zákon pak stanoví, že účetní závěrku sestavuje účetní jednotka v případech, kdy tak stanoví právní předpisy, a je tvořena jako nedílný celek z rozvahy (bilance), výkazu zisků a ztrát a přílohy, která vysvětluje a doplňuje informace obsažené v rozvaze a výkazu zisků a ztrát.

Některé účetní jednotky mají povinnost, případně mohou sestavovat dobrovolně, i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách ve vlastním kapitálu. To, kterých účetních jednotek se tyto povinnosti týkají, závisí na tzv. kategorizaci účetních jednotek.

V zákoně o účetnictví je uvedeno, že malé účetní jednotky a mikro účetní jednotky nejsou povinny sestavovat přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Vybrané účetní jednotky sestavují přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu vždy, pokud k rozvahovému dni a za bezprostředně předcházející účetní období splní obě hodnoty uvedené v § 20 odst. 1 písm. c) bodech 1 a 2.

Zákon o účetnictví také stanovuje, co musí účetní závěrka obsahovat. Povinně tak musí být v účetní závěrce obsažen:

• Obchodní firma nebo název a sídlo, případně obchodní firma a jméno, bydliště a sídlo, liší-li se od bydliště
• Identifikační číslo osoby (IČO) a informace o zápisu do veřejného rejstříku
• Právní forma účetní jednotky
• U účetních jednotek v likvidaci informace, že je účetní jednotka v likvidaci
• Předmět podnikání nebo jiné činnosti, popřípadě účel, za kterým byla účetní jednotka zřízena
• Rozvahový den nebo okamžik, ke kterému se sestavuje účetní závěrka
• Okamžik sestavení účetní závěrky

K účetní závěrce musí být připojen podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky. Jakmile je podpisový záznam připojen, je účetní závěrka považována za sestavenou.

Druhy účetní závěrky dle stávajícího znění zákona

Zákon o účetnictví dle aktuálního znění definuje účetní závěrku v plném a účetní závěrku ve zjednodušeném rozsahu. Prováděcí právní předpisy (zejména vyhláška k zákonu o účetnictví) stanovuje pro jednotlivé skupiny účetních jednotek a podle kategorií účetních jednotek rozsah a způsob, jakým sestavují účetní závěrku – tedy zda v plném nebo ve zkráceném rozsahu. Ve zkráceném rozsahu, pokud zákon nestanovuje jinak, mohou sestavit účetní závěrku ty účetní jednotky, které nejsou povinny mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

Navazující prováděcí právní předpisy dále stanoví pro jednotlivé skupiny účetních jednotek v závislosti na kategorii účetních jednotek také vysvětlující a doplňující informace, které účetní jednotky musí uvádět v příloze v účetní závěrce.

Dle zákona o účetnictví je možné účetní závěrku rozlišovat také podle toho, k jakému okamžiku se uzavírají účetní knihy, a to na řádnou a mimořádnou. Řádná účetní závěrka je taková, která se sestavuje k rozvahovému dni. Za mimořádnou účetní závěrku se pak považuje účetní závěrka sestavená k jinému dni, než je rozvahový den (zjednodušeně poslední den účetního období). Zákon o účetnictví však rozlišuje ještě jeden druh účetní závěrky, tj. mezitímní, u které lze sestavit účetní závěrku bez nutnosti uzavírání účetních knih.

Dle důvodové zprávy „konsolidovanou účetní závěrku sestavuje obchodní společnost, které tuto povinnost ukládá zákon, a rozumí se jí účetní závěrka skupiny účetních jednotek, která slučuje stav majetku a závazků a dosažené výsledky hospodaření za celou skupinu“.

Navrhovaná právní úprava v oblasti účetní závěrky

Dle důvodové zprávy by mělo být vymezeno v novém zákoně o účetnictví pár základních účetních institutů, které mj. budou definovat účetní závěrku jako obecný pojem. Důsledkem tohoto zavedení obecného pojmu by mělo být zabráněno výkladovým nesrovnalostem. Nově by se měla v zákoně objevovat tzv. účetní závěrka individuální a účetní závěrka konsolidovaná.

Za účetní závěrku individuální bude považována účetní závěrka sestavená za účetní jednotku. Za účetní závěrku konsolidovanou je pak považována účetní závěrka, která se sestavuje za konsolidační celek.

Nově by také mělo být vypuštěno dělení účetní závěrky na řádnou, mimořádnou a mezitímní a mělo by zůstat rozdělení pouze na řádnou a mezitímní. Důvodem dle předložené důvodové zprávy je, že „pojem mimořádné účetní závěrky byl v novém zákoně o účetnictví zcela vypuštěn a v zásadě je nahrazen řádnou účetní závěrkou, o kterou se jedná vždy, když se účetní závěrka sestavuje ke konci posledního dne účetního období bez ohledu na to, zda se jedná o standardní účetní období či účetní období, jehož délka byla z nějakého důvodu modifikována“.

O mezitímní účetní závěrku by se pak mělo jednat ve všech ostatních případech, kdy se účetní závěrka bude sestavovat v průběhu účetního období, tedy k jinému dni, než je poslední den účetního období. Novela zákona také nově definuje dva druhy mezitímní účetní závěrky, a to na sestavenou pravidelně a sestavovanou nepravidelně. Povinnost, kdy musí být mezitímní závěrka sestavována, však v novele zákona uvedena primárně není (výjimku tvoří přeměny).

V navrhované právní úpravě také bude vymezen obsah účetní závěrky ve smyslu účetních výkazů, ze kterých je účetní závěrka složena, a jaké jsou náležitosti účetní závěrky. Novinkou by tak mělo být zavedení uvedení období, za které se účetní závěrka sestavuje. Tento nový údaj by se měl uvádět u individuální řádné účetní závěrky a to jako účetní období trvající 12 kalendářních měsíců (standardní období) nebo za jinak dlouhé období. Uvedení tohoto údaje je zejména z důvodu zrušení tzv. mimořádné účetní závěrky, protože uvedením období bude důvod sestavení účetní závěrky zřejmý. Například v případě přeměn nebo likvidace.